《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金和職工福利費等支出稅前扣除問題的公告》（稅務(wù)總局公告2015年第34號）規(guī)定，企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣用工所實際發(fā)生的費用，應(yīng)分兩種情況按規(guī)定在稅前扣除：按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務(wù)派遣公司的費用，應(yīng)作為勞務(wù)費支出；直接支付給員工個人的費用，應(yīng)作為工資薪金支出和職工福利費支出。其中屬于工資薪金支出的費用，準(zhǔn)予計入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計算其他各項相關(guān)費用扣除的依據(jù)。

小型微利企業(yè)的從業(yè)人數(shù)，包括與企業(yè)建立勞動關(guān)系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務(wù)派遣用工人數(shù)。鑒于勞務(wù)派遣用工人數(shù)已經(jīng)計入了用人單位的從業(yè)人數(shù)，本著合理性原則，在判斷勞務(wù)派遣公司是否符合小型微利企業(yè)條件時，可不再將勞務(wù)派出人員重復(fù)計入本公司的從業(yè)人數(shù)。

（1）一般納稅人

可以選擇一般計稅方法，適用6%的稅率。以取得的全部價款和價外費全額開具增值稅發(fā)票，即按照從用人單位取得的全部價款和價外費用÷（1+6%）×6%計算增值稅銷項稅額，選擇開具增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票，可以按規(guī)定抵扣進(jìn)項稅額。

可以選擇差額納稅，以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務(wù)派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金后的余額為銷售額，按照5%的稅率計算繳納增值稅。即應(yīng)納稅額=（全部價款和價外費用-代用工單位支付給勞務(wù)派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用） ÷（1+5%）×5%，不可以按規(guī)定抵扣進(jìn)項稅額。

（2）小規(guī)模納稅人

可以選擇全額簡易計稅的方式，適用3%的征收率。身為小規(guī)模納稅人的勞務(wù)派遣公司按從用人單位取得的全部價款和價外費用為銷售額÷（1+3%）×3%計算增值稅，選擇開具增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票，都不可按規(guī)定抵扣進(jìn)項稅額。

可以選擇差額納稅，以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務(wù)派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金后的余額為銷售額，按照5%的稅率計算繳納增值稅。即應(yīng)納稅額=（全部價款和價外費用-代用工單位支付給勞務(wù)派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用） ÷（1+5%）×5%，不可以按規(guī)定抵扣進(jìn)項稅額。

一般納稅人和小規(guī)模納稅人都可以選擇差額納稅，差額計稅有三種開票方式：

（1）部分開具專票，部分開普票：向用工單位收取用于支付給勞務(wù)派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用開具普通發(fā)票，收取的勞務(wù)派遣服務(wù)費開具增值稅專用發(fā)票。用人單位只能根據(jù)專票上注明的增值稅額抵扣進(jìn)項稅。

（2）只開具普通發(fā)票：這種情況用人單位不能抵扣進(jìn)項稅額。

（3）只開專票：納稅人提供勞務(wù)派遣服務(wù)，選擇差額納稅的，向用工單位收取用于支付給勞務(wù)派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具增值稅普通發(fā)票。納稅人可以使用新系統(tǒng)中差額開具功能開具5%專用發(fā)票，錄入含稅銷售額和扣除額，系統(tǒng)會自動計算稅額和不含稅金額，備注欄自動打印“差額征稅”字樣，發(fā)票開具不應(yīng)與其他應(yīng)稅行為混開。用人單位取得“差額征稅”專用發(fā)票的，可以按照相關(guān)規(guī)定抵扣進(jìn)項稅額。

【備注】納稅人提供安全保護(hù)服務(wù)，比照勞務(wù)派遣服務(wù)政策執(zhí)行。

（1）《中華人民共和國個人所得稅法》第九條規(guī)定：個人所得稅以所得人為納稅人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務(wù)人。

（2）《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅偷稅案件查處中有關(guān)問題的補充通知》（國稅函發(fā)〔1996〕602號）第三條規(guī)定，扣繳義務(wù)人的認(rèn)定，按照個人所得稅法的規(guī)定，向個人支付所得的單位和個人為扣繳義務(wù)人。由于支付所得的單位和個人與取得所得的人之間有多重支付的現(xiàn)象，有時難以確定扣繳義務(wù)人。為保證全國執(zhí)行的統(tǒng)一，現(xiàn)將認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定為:凡稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定對所得的支付對象和支付數(shù)額有決定權(quán)的單位和個人，即為扣繳義務(wù)人。

（1）通過勞務(wù)派遣公司發(fā)放的工資薪金預(yù)扣預(yù)繳個稅

一般情況下，企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣用工所實際發(fā)生的費用，如果是直接支付給勞務(wù)派遣公司的，派遣員工的個人所得稅應(yīng)該由勞務(wù)派遣公司預(yù)扣預(yù)繳；如果是直接支付給派遣員工個人的，派遣員工的個人所得稅應(yīng)該由用工企業(yè)預(yù)扣預(yù)繳。

特殊情況下：接受外部勞務(wù)派遣用工的企業(yè)，如果對具體支付對象與數(shù)額具有實際的決定權(quán)（比如做工資表），則應(yīng)該有接受外部勞務(wù)派遣用工的企業(yè)預(yù)扣預(yù)繳。

《美臣保險代理有限公司、國家稅務(wù)總局廣州市稅務(wù)局第三稽查局稅務(wù)行政管理(稅務(wù))二審行政判決書》（廣州鐵路運輸中級法院行政判決書（2018）粵71行終1077號）：關(guān)于對美臣公司應(yīng)扣未扣個人所得稅的行為予以處罰的合法性。本案中，美臣公司對其保險代理人員保險傭金的具體支付對象與數(shù)額具有實際的決定權(quán)。地稅稽查五局根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅偷稅案件查處中有關(guān)問題的補充通知》第三條關(guān)于扣繳義務(wù)人的規(guī)定，認(rèn)定美臣公司為其名下保險銷售人員傭金所得個人所得稅的扣繳義務(wù)人合法有據(jù)。美臣公司作為扣繳義務(wù)人，依法負(fù)有為名下保險代理銷售人員代扣代繳個人所得稅的義務(wù)，這種法定義務(wù)系稅法的強制性規(guī)定，不因民事協(xié)議而轉(zhuǎn)移，美臣公司應(yīng)就其未代扣代繳個人所得稅承擔(dān)相應(yīng)的行政法律責(zé)任。

原告（美臣公司）提供的傭金支付流程說明，原告（美臣公司）在實際支付保險銷售人員傭金時，是由原告（美臣公司）事先確定各保險銷售人員的傭金金額并制作詳細(xì)的結(jié)算清單，然后其再將相關(guān)傭金劃轉(zhuǎn)給綠茵公司并由綠茵公司（勞務(wù)派遣公司）按照上述清單明細(xì)支付給保險銷售人員。

（2）接受外部勞務(wù)派遣用工的企業(yè)直接支付給員工個人的費用，應(yīng)作為工資薪金支出和職工福利費支出稅前扣除，其產(chǎn)生的個稅，由接受外部勞務(wù)派遣用工的企業(yè)按照工資薪金所得預(yù)扣預(yù)繳。 

《財政部關(guān)于調(diào)整殘疾人就業(yè)保障金征收政策的公告》（財政部公告2019年第98號）規(guī)定：用人單位依法以勞務(wù)派遣方式接受殘疾人在本單位就業(yè)的，由派遣單位和接受單位通過簽訂協(xié)議的方式協(xié)商一致后，將殘疾人數(shù)計入其中一方的實際安排殘疾人就業(yè)人數(shù)和在職職工人數(shù)，不得重復(fù)計算。另自2020年1月1日起至2022年12月31日，在職職工人數(shù)在30人（含）以下的企業(yè)，暫免征收殘疾人就業(yè)保障金。

勞務(wù)派遣合同非印花稅應(yīng)稅憑證，不征收印花稅。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬（2014修訂）》規(guī)定，所稱的職工，是指與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員。

在企業(yè)的計劃和控制下，雖未與企業(yè)訂立勞動合同或未由其正式任命，但向企業(yè)所提供服務(wù)與職工所提供服務(wù)類似的人員，也屬于職工的范疇，包括通過企業(yè)與勞務(wù)中介公司簽訂用工合同而向企業(yè)提供服務(wù)的人員，這些勞務(wù)用工人員屬于本準(zhǔn)則所稱的職工。

因此，在會計核算方面，派遣員工的報酬應(yīng)該通過“應(yīng)付職工薪酬”科目進(jìn)行核算。

來源：小陳稅務(wù)08

徐州外服集團(tuán)財務(wù)部 張毅 提供

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